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Tratamiento del IVA en las Subvenciones

Actualizado: 20/12/2021

Fecha: 20/12/2021

​El objetivo del siguiente artículo es realizar un análisis del tratamiento fiscal de las subvenciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).

El punto de partida es determinar en qué supuestos las subvenciones que se han percibido durante el ejercicio van a pasar formar parte de la base imponible del IVA y en que supuestos van a quedar fuera del ámbito de aplicación del IVA.

Las subvenciones se conceden generalmente por los entes públicos y solo se comprenden en el objeto del IVA cuando se destinan a financiar actividades empresariales o profesionales. A los efectos del Impuesto se distingue entre:

  • Subvenciones a la producción o percibidas para financiar activos fijos: Tienen esta consideración aquellas subvenciones que se destinan a adquirir bienes o servicios destinados directamente a la actividad.

  • Subvenciones al consumo: Tendrán la consideración de subvenciones al consumo, aquellas subvenciones que constituyen la totalidad o parte de la contraprestación o precio de los bienes entregados. Estas subvenciones si forman parte de la base imponible del impuesto.

  • Subvenciones percibidas vinculadas al precio: Tienen esta consideración las establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados, cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación Estas subvenciones se entregan para que la persona subvencionada realice una operación determinada, debiendo existir una relación directa entre la subvención y la operación de que se trate, de forma que los adquirentes de los bienes o servicios subvencionados obtengan una reducción del precio.

En base a la normativa del IVA (Artículo 78 Base imponible. Regla general), podemos observar cómo se va a realizar a efectos del Impuesto un tratamiento diferenciado en base al destino de la subvención.

Podemos observar que el elemento fundamental para discernir una subvención va a formar parte de la base Imponible del IVA es que se encuentre directamente vinculada al precio de una operación sujeta.

Por este motivo, toda subvención que tenga como finalidad última la adquisición de bienes o servicios que se van a destinar a la actividad que se realiza no serán objeto de IVA quedando exentas del Impuesto.

Un caso mas especial, y a tener un especial cuidado son las subvenciones recibidas de la Administración para la gestión de servicio públicos o de fomento de la cultura siempre que no exista competencia o que de existir no se vea alterada. De la misma forma también exonera de tributar por IVA a aquellas subvenciones recibidas de la Administración para la realización de actividades de interés general sin contraprestación. En estos casos no se incluirán en la Base Imponible del IVA.

A continuación, vamos a analizar los elementos que deben concurrir para que se considere que una subvención se encuentra vinculada directamente al precio.

Se considerará como subvención directamente vinculada al precio por toda aquella que se recibe como contrapartida del servicio prestado, siendo necesaria únicamente la existencia de un vínculo directo entre la prestación del servicio y la contrapartida obtenida. Para que se considere que existe ese vínculo, no es necesario que el beneficiario directo de la prestación sea el destinatario del servicio ni que la contraprestación se vincule a prestaciones de servicios individualizadas. En efecto, se hace necesario que el servicio se preste realmente como contrapartida del pago, sin que se exija que dicha contrapartida se perciba directamente por el destinatario del servicio, sino que puede ser un tercero, el que satisfaga la misma.

Recapitulando, para que se considere que una subvención recibida se encuentra directamente vinculada al precio de la operación y, por lo tanto, pase a formar parte de la base imponible del IVA, deben concurrir las siguientes circunstancias:

  • Se reciba como contrapartida del servicio prestado.

  • Exista un vínculo directo entre la prestación del servicio y la contrapartida obtenida.

  • Es independiente que la contraprestación se vincule a servicios individualizados

  • Es independiente que el beneficiario directo de la prestación sea o no el destinatario del servicio o un tercero.

En el caso de que nos encontremos con subvenciones no vinculadas al precio, por ejemplo las que se perciben para la adquisición de determinados elementos que van a pasar a formar parte del inmovilizado de la empresa no se integraran en la base imponible.

El mismo tratamiento recibirán las subvenciones a la a la explotación, es decir, las destinadas a sanear el déficit de la cuenta de resultados o las concedidas en función del déficit previsto y no se integran en la base imponible.

Ejemplo

Una empresa consigue el contrato municipal de gestión de un museo municipal a un precio de un euro por visita. Con la concesión se estipula una subvención del 30% de lo facturado en museo por entradas.

Teniendo en cuenta que el precio de la adjudicación incluye el Impuesto sobre el Valor Añadido, El recibo por entrada deberá marcar:

Concepto Importe
Precio Entrada                        1,00 €
Subvencionado                        0,30 €
Precio Total                1,30 €
Base Imponible                        1,18 €
IVA incluido (10%)                        0,12 €

Efectos sobre la regla de prorrata.

Una vez que se ha determinado el tratamiento que van a tener las distintas subvenciones a efectos de IVA y, si van a formar parte o no de la base imponible del IVA, vamos a analizar los efectos que pueden tener para la aplicación de la regla de prorrata.

Sin ánimo de ser exhaustivos, nos gustaría señalar que la regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho, en base a lo que establece el art. 102 LIVA.

En los supuestos en los que sea de aplicación la regla de prorrata, únicamente serán tenidas en cuenta para el cálculo de la misma las subvenciones vinculadas al precio y, más generalmente, las subvenciones al consumo.

En estos supuestos, para proceder al cálculo de la prorrata se integraran tanto en el denominador como en el numerador de la fracción la subvención (Base Imponible), si la misma está asociada con una actividad que está sujeta al IVA. Si la actividad que recibe la subvención, por ejemplo, por dar cursos de formación reglada, que están exentos, no se integrará el importe de la subvención en el numerador y si se integrará en el denominador el importe de la subvención.

El resto de subvenciones no serán tenidas en cuenta para el cálculo de la regla de prorrata, dado que no formarán parte de la base imponible del IVA.

Para ver más detalles sobre la reglar de prorrata ver este enlace

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