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Tratamiento Contable y Fiscal de una Sucursal en el Extranjero de una Sociedad Matriz Española

Actualizado: 08/12/2019

Fecha: 08/12/2019

Definiciones

Una sucursal mercantil es un establecimiento mercantil secundario, que tiene la representación permanente de la mercantil principal, y cierta autonomía de gestión a través de la cual se desarrollan las actividades de la sociedad matriz (artículo 295 del reglamento del Registro Mercantil).

Hay que destacar que las sucursales no son personas jurídicas. Aspecto muy relevante, dado que no son como una «sociedad mercantil» separada.

¿Cuáles son las principales características de una sucursal mercantil?

Las principales características  de un sucursal mercantil son:

  • Es un establecimiento secundario: no radica la plena dirección del negocio, están subordinados a un establecimiento principal (tanto en lo jurídico como en lo fiscal); y tienen el mismo objeto que la sede central.

  • Autonomía de gestión: posee una organización propia y órgano de dirección con poderes para atender la vida ordinaria.

  • Carecen de personalidad jurídica: no se trata de una sociedad distinta y jurídicamente independiente de la sociedad principal; Si la sucursal está en España, la inscripción en el Registro Mercantil es necesaria pero no es constitutiva. Si la sucursal está establecida en el extranjero, estaremos ante un Establecimiento Permanente en el Extranjero (EPE). Se considera que operamos en el extranjero mediante un establecimiento permanente cuando disponemos allí de manera continuada de unas instalaciones o lugar de trabajo donde realizamos nuestra actividad o parte de ella. Son establecimientos permanentes pues las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas y también obras de construcción o montaje cuya duración exceda de seis meses. Un EPE se diferencia de una empresa filial o dominada por la obtención de la personalidad jurídica. Una empresa dominada o filial es una sociedad con personalidad jurídica propia distinta de la sociedad dominante o matriz que posee el control sobre ella.

  • Identidad total o parcial con el objeto de la sociedad matriz: puede efectuar alguna o todas las actividades de la sociedad matriz.

  • Pueden o no constituirse con un capital mínimo.

  • La responsabilidad de la sociedad no es independiente de la sociedad matriz. Los acreedores pueden acudir contra la sociedad matriz por lo tanto.

Obligaciones contables de la sucursal

Como todo empresario, deben llevar una contabilidad propia referida a las operaciones que realicen y a los elementos patrimoniales que tengas afectos.

Por otro lado, una sucursal es parte integrante de una empresa, formando una única entidad jurídica, y por tanto, las cuentas anuales deben recoger las operaciones y los elementos patrimoniales de la empresa en su conjunto.

En el caso de que las transacciones de dicha sucursal se estuvieran realizando en una moneda que no fuera la funcional de la empresa , debería aplicarse lo establecido en el PGC NRV 11ª Moneda extranjera. Una transacción en moneda extranjera es aquélla cuyo importe se denomina o exige su liquidación en una moneda distinta de la funcional. La moneda funcional es la moneda del entorno económico principal en el que opera la empresa. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la moneda funcional de las empresas domiciliadas en España es el euro.

Deben diferenciarse a efectos de la aplicación de la norma, si las partidas se consideran monetarias o no monetarias.

  •  Partidas monetarias: son el efectivo, así como los activos y pasivos que se vayan a recibir o pagar con una cantidad determinada o terminable de unidades monetarias. Se incluyen, entre otros, los préstamos y partidas a cobrar, los débitos y partidas a pagar y las inversiones en valores representativos de deuda que cumplan los requisitos anteriores.

  •  Partidas no monetarias: son los activos y pasivos que no se consideren partidas monetarias. Se incluyen, los inmovilizados materiales, inversiones inmobiliarias, el fondo de comercio y otros inmovilizados intangibles, las existencias, las inversiones en el patrimonio de otras empresas que cumplan los requisitos anteriores, los anticipos a cuenta de compras o ventas, así como los pasivos a liquidar mediante la entrega de un activo no monetario.

la contabilidad de la sucursal debe integrarse en la contabilidad de la propia empresa. No es una contabilidad separada no se trata de las cuentas de una filial.

Las cuentas anuales deben ser únicas y recoger las operaciones y los elementos patrimoniales de la empresa en su conjunto.

Sin embargo la empresa podrá llevar registros auxiliares, para controlar las operaciones de la sucursal, pero deberán integrarlos en la contabilidad de la empresa. Es aconsejable para llevar dicho control el utilizar cuentas de varios dígitos para diferenciar activos, pasivos, gastos e ingresos vinculados a la sucursal. En lo que se refiere a las cuentas a utilizar, tal y como consta en el PGC el cuadro de cuentas y las definiciones y relaciones contables (partes 4ª y 5ª), no son vinculantes, es decir, no son obligatorias. La empresa puede utilizar las cuentas que considere así como subcuentas explicativas sabiendo que luego deberá ceñirse a la presentación y contenido de las cuentas anuales obligatorias.

Las cuentas de ingresos, gastos, activo, pasivo y neto del “establecimiento permanente” se integrarán en la contabilidad de la “matriz” por lo que esta deberá de hacer unos ajustes para evitar duplicidades.

Procedimientos contables homogéneos a aplicar en la sucursales y en la matriz

Al momento de consolidar en uno solo los estados financieros de una entidad con diferentes sucursales se deben tomar en cuenta los siguientes aspectos:

 En la consolidación de sucursales, la oficina central sería el equivalente de la empresa matriz (controladora), y las diferentes sucursales el equivalente a las subsidiarias.

Antes de desarrollar este apartado, los tres aspectos que a tener en cuenta para la consolidación de las cuentas son:

  • Homogenización de las políticas en la llevanza de los libros contables.

  • Agregación de movimientos contables de las distintas sucursales en la sociedad matriz.

  • Eliminación de partidas  reciprocas que provienen de las operaciones entre la matriz y las sucursales.

A continuación pasamos a desarrollar cada uno de estos aspectos.

 Los servicios de administración de la matriz deben de establecer políticas contables uniformes para la oficina central y todas las sucursales, con el fin de informar sobre transacciones parecidas y otros eventos en similares circunstancias. Por ejemplo, cuando existan sucursales en el exterior es muy probable que sus estados financieros estén preparados utilizando una moneda distinta a la utilizada por la sede central. En estos casos, hay que convertir los estados financieros de dicha sucursal a la moneda de presentación (moneda que utiliza la sede central), para que exista uniformidad y se pueda realizar la consolidación. Lo mismo aplica, en los períodos a establecer en la amortización de activos.

 Se consolidarán los estados financieros de la oficina central y sus sucursales, línea por línea, agregando las partidas que representen activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos.

 Hay que identificar los saldos y transacciones que existan entre la oficina central y sus sucursales. El objetivo es establecer los ajustes y eliminaciones necesarias a fin de presentar los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos y flujos de efectivo de la oficina central como la entidad sucursal. En estos casos solamente existe una entidad legal (la oficina central). Una vez identificados, los saldos y transacciones entre la matriz y las sucursales (operaciones intragrupo) deben eliminarse. Algunos de los que podrían requerir ajuste o eliminación son los siguientes:

  •  Las cuentas por cobrar y pagar entre oficina central y sucursales.

  •  Los traspasos de inventario, que no se hayan vendido a terceros.

  •  Los costos y gastos recíprocos como alquileres, servicios administrativos, entre otros.

  •  La existencia de propiedades de inversión que, al momento de consolidar, pasen a ser parte del activo fijo de la entidad sucursal.

La información a reflejar en notas a los estados financieros dependerá del tipo de actividad económica a la cual se dedique la empresa, siguiendo los requerimientos de las diferentes normas contables que le apliquen.

Tributación de los beneficios de la Sucursal en el Extranjero, y de la matriz

Cuando una empresa realiza operaciones mediante un Establecimiento Permanente en el Extranjero (EPE) y tributa por ellas con un impuesto similar al de sociedades en el país donde radica la sucursal, es lógico que queden exentas de tributación en el país donde radica la matriz. Esto nos va a plantear diversas cuestiones en dos ámbitos diferentes.

El EPE o sucursal no tiene personalidad jurídica distinta, sino que es una prolongación de la empresa española y forma parte de ella, sin tener personalidad jurídica distinta, aunque desde el punto de vista fiscal por parte del Estado en el que se ubica, aunque se le atribuya con objeto de tributación de forma separada las rentas del negocio que realiza en el extranjero. Esto es, se gravan dichas rentas en el país de origen de la matriz.

Por un lado, desde el punto de vista fiscal nos interesa saber cuáles son las condiciones y requisitos que se deben dar para considerar a nuestro establecimiento como permanente y poder acogernos a dicha exención.

Por otro lado, entendemos que contablemente debemos de llevar un control de las operaciones realizadas en este establecimiento permanente para poder calcular los ingresos generados por él durante el año y que nos sirva de base para determinar el importe de la deducción.

Que rentas obtenidas por la sucursal están exentas de tributar en la matriz

El derecho tributario de cada país puede gravar las rentas que un no residente obtenga en dicho estado a través de un Establecimiento Permanente1, esto es, un negocio establecido en el extranjero, pero que depende de una empresa ubicada en otro país.

Podemos generalizar diciendo que estarán exentas solo las rentas positivas, tanto obtenidas en el establecimiento permanente como las obtenidas por la transmisión del mismo, cuando ocurran estas premisas:

  • Cuando los beneficio haya estado sujeto y no exento a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto con el tipo nominal de, al menos, un 10 por ciento.

  • Cuando se hubieran podido obtener si fuera una entidad distinta e independiente.

  • En ningún caso se podrá aplicar la exención por rentas obtenidas en establecimientos permanentes cuando estos estén situados en países considerados paraísos fiscales excepto si son de la unión europea y se justifique que se realizan actividades económicas.

Ejemplo de rentas positivas por actividad

Sociedad Ejemplo, dedicada al comercio al por mayor, residente en España, tiene desde hace cinco años una instalación en un país extranjero que no es un paraíso fiscal.

En el año 20XX obtiene en España unas rentas por importe de 1.000.000 siendo 100.000 las obtenidas por el establecimiento permanente que está sometido a una tributación del 20%

En este sentido vemos que cumplimos los requisitos exigidos por la Ley del Impuesto de Sociedades.

1.Opera en el extranjero a través de un establecimiento permanente
2.El establecimiento permanente no se halla en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.
3.El establecimiento permanente ha sido gravado por un impuesto análogo o similar; a un tipo del 20%.

Si nuestra empresa cumple los requisitos, esa renta no tributa en la matriz.

Esto va a generar una diferencia permanente a la hora de realizar nuestro impuesto de sociedades con respecto al resultado contable

•(+)Resultado contable antes de impuestos: 1.000.000
•(-)Diferencia permanente:-100.00 (establecimiento. Permanente)
•(=)Base imponible: 900.000

Ejemplo de rentas positivas por transmisión de un establecimiento permanente

Sociedad Ejemplo con matriz en radicada en España, tienes desde febrero de 20XX un establecimiento permanente en Portugal. En el año 20XX+5 vende dicho establecimiento generando una ganancia de 125.000 euros. En el año 20XX+5 el establecimiento permanente generó un beneficio de 15.000 euros.

Determinar la posible exención del impuesto:

Nos vamos a encontrar dos exenciones
•Por un lado la renta positiva generada en la transmisión del establecimiento atendiendo al punto dos del artículo 22 de la LIS por importe de 125.000.
•Por otro lado, la renta generada en el año 20XX+5 atendiendo al punto uno del artículo 22 de la ley del IS, por 15.000.

Enlaces relacionados:

Operar a través de una sociedad sin residir en España: Oficina de Representación, Filial o Sucursal

Ejemplo práctico en la aplicación de la contabilidad de sucursal, matriz y consolidación